小倩剛畢業於國立大學法律系，現任職於律師事務所助理，請教有關「未通過記帳士考試之記帳及報稅代理業務人申請換領記帳士證書」之問題
A：（一）緣起：84年5月19日修正之商業會計法第5條第4項規定：「商業會計事務，得委由會計師或中央主管機關認可之商業會計記帳人辦理之；其認可及管理辦法，由中央主管機關定之。」大法官解釋釋字453號（87年5月8日）認該規定違憲，解釋意旨指出：「商業會計事務，依商業會計法第2條第2項規定，謂依據一般公認會計原則從事商業會計事務之處理及據以編制財務報表，其性質涉及公共利益與人民財產權益，是以辦理商業會計事務為職業者，須具備一定之會計專業知識與經驗，始能勝任。同法第5條第4項規定：「商業會計事務，得委由會計師或經中央主管機關認可之商業會計記帳人辦理之；其認可及管理辦法，由中央主管機關定之」，所稱「商業會計記帳人」既在辦理商業會計事務，係屬專門職業之一種，依憲法第86第2款之規定，其執業資格自應依法考選銓定之。商業會計法第5條第4項規定，委由中央主管機關認可商業會計記帳人之資格部分，有違上開憲法之規定，應不予適用。」是以，商業會計記帳人（即記帳及報稅代理業務人）其執業資格自應依法考選銓定之，商業會計法第5條第4項規定違憲。
（二）信賴保護之規定：原本從事商業會計記帳人（即記帳及報稅代理業務人）其執業資格，如何保護其信賴利益？總不能一覺睡醒，賴以維生之職業，竟在無從預知下，變為不合法。因此，93年6月2日公布施行之記帳士法，除呼應大法官解釋釋字453號解釋，於該法第2條規定：「中華民國國民經記帳士考試及格，並領有記帳士證書者得充任記帳士。」並於第35條規定：「本法施行前已從事記帳及報稅代理業務滿三年，且均有報繳該項執行業務所得，自本法施行之日起，得登錄繼續執業。但每年至少應完成二十四小時以上之相關專業訓練。前項辦理專業訓練之單位、訓練課程、訓練考評、受理登錄之機關、登錄事項、登錄應檢附之文件及其他相關事項，其管理辦法由主管機關定之。」保障記帳士法立法前從事商業會計記帳人（即記帳及報稅代理業務人）之權益。財政部並於94 年 03 月 11 日發布「記帳士法第35條規定之管理辦法」，依該辦法第3條規定「合於本法第35條第1項規定之記帳及報稅代理業務人 (以下簡稱記帳及報稅代理業務人) ，應自本辦法發布施行日起一年內，向事務所或執業場所所在地之國稅局申請登錄以繼續執業。」由上述可知，除會計師得從事商業會計記帳業務外，尚有「記帳士」及「記帳及報稅代理業務人」二者，其立法已考慮到原本從事記帳及報稅代理業務人執業資格及其信賴利益。是以，依「記帳士法第35條規定之管理辦法」規定，原本從事記帳及報稅代理業務人，縱未通過記帳士考試，其執業資格不受影響。在憲法86條第2款規定與信賴保護原則之間，兼顧法律秩序之安定與合憲性，前揭記帳士法立法，尚稱衡平。
（三）問題是，湖面本平靜，誰來吹皺一湖春水！依新修正之「記帳士法」第2條第2項規定「依本法第三十五條規定領有記帳及報稅代理業務人登錄執業證明書者，得換領記帳士證書，並充任記帳士。」財政部也訂定「財政部受理記帳及報稅代理業務人申請換領記帳士證書辦法 」(民國 98 年 03 月 18日 廢止)問題又回來了，大法官解釋釋字453號解釋解釋意旨「…其執業資格自應依法考選銓定之…」是否違憲之立法，又生疑義。
（四）考試院97年4月24日發佈新聞稿表示，院會今（24）日通過，對於96年7月11日修正公布的記帳士法第2條第2項，讓未經記帳士考試及格的記帳及報稅代理業務人得換領記帳士證書並充任記帳士，將向司法院聲請釋憲，並聲請宣告這項條文違憲並立即失效。考試院張秘書長俊彥表示，憲法第86條第2款規定，專門職業及技術人員執業資格，應經考試院依法考選銓定；民國87年司法院即作成釋字第453號解釋「商業會計記帳人既在辦理商業會計事務，係屬專門職業之一種，依憲法第86條第2款之規定，其執業資格自應依法考選銓定之」，並將當時商業會計法委由中央主管機關認可商業會計記帳人資格部分，宣告為違憲。因此93年6月2日公布施行的記帳士法，即將得執行記帳士業務者，分為經記帳士考試及格領有記帳士證書的「記帳士」，與未經考試及格由財政部依法辦理登錄訓練的現職從業人員「記帳及報稅代理業務人」，兩者名稱、管理、權益等均有區別。但96年7月11日修正公布的記帳士法第2條第2項規定：「依本法第三十五條領有記帳及報稅代理業務人登錄執業證明書者，得換領記帳士證書，並充任記帳士。」與憲法第86條第2款及司法院釋字第453號解釋相牴觸，該條文並逾越憲法賦予立法院權限而侵犯考試院及其他機關憲法的權限，違反憲法權力分立的原則。本案前經行政院函請考試院向司法院聲請解釋，並聲請宣告該項條文於本案作成解釋前，暫時停止適用。經考試院全體考試委員及所屬部會首長舉行聯席審查會議審查，會中邀請財政部列席，進行廣泛深入討論後獲致決議，並提今日院會通過。考試院因行使職權適用憲法發生疑義，及與立法院的職權，發生適用憲法的爭議，依司法院大法官審理案件法第5條第1項第1款規定，向司法院聲請解釋憲法，並聲請宣告記帳士法第2條第2項違反憲法規定，並立即失效。」
（五）大法官釋字第 655 號解釋（解釋日期98年2月20日）意旨：「記帳士係專門職業人員，依憲法第八十六條第二款規定，其執業資格應經考試院依法考選之。記帳士法第二條第二項之規定，使未經考試院依法考試及格之記帳及報稅代理業務人取得與經依法考選為記帳士者相同之資格，有違上開憲法規定之意旨，應自本解釋公布之日起失其效力。」問題又回到（二）之情形。
留言列表
